Письмо Минфина РФ от 03 октября 2011 года № 03-03-06/1/616
- Принято
- Министерством финансов Российской Федерации
- Вопрос:
- ЗАО принадлежит двум акционерам - физическим лицам, являющимся налоговыми резидентами РФ. В свою очередь, ЗАО является 100%-ным владельцем нескольких дочерних российских организаций.
- 20 апреля, 18 мая и 18 июня 2009 г. ЗАО получило дивиденды от одной из дочерних организаций в общем размере 2730 тыс. руб.
- 31 марта 2010 г. ЗАО приняло решение о распределении чистой прибыли другой дочерней организации за 2009 г. в размере 98 900 тыс. руб. в виде дивидендов. Дивиденды были фактически получены на счета ЗАО в соответствии со следующим графиком:
- - 23 июня 2010 г. - 8190 тыс. руб.;
- - оставшаяся сумма была получена позднее частями в течение 2010 г.
- При этом в момент каждой выплаты дочерние организации удерживали из суммы дивидендов налог на прибыль по ставке 9% и перечисляли его в бюджет РФ.
- 23 июня 2010 г. акционеры приняли решение о выплате промежуточных дивидендов за 2010 г. по итогам деятельности ЗАО за I квартал 2010 г. в размере 9000 тыс. руб. Фактическая выплата дивидендов акционерам была произведена следующим образом:
- - 23 июня 2010 г. - первому акционеру в размере 5466 тыс. руб.;
- - 30 июня 2010 г. - второму акционеру в размере 3534 тыс. руб.;
- При этом на момент выплаты сумма дивидендов ЗАО (включая дивиденды, полученные 23 июня 2010 г.) составляла 10 920 тыс. руб. (2730 тыс. руб. + 8190 тыс. руб.).
- Согласно п. 2 ст. 214 НК РФ сумма НДФЛ в отношении доходов от долевого участия в организации, полученных в виде дивидендов, определяется следующим образом. Если источником дохода налогоплательщика, полученного в виде дивидендов, является российская организация, указанная организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов по ставке, предусмотренной п. 4 ст. 224 НК РФ, в порядке, предусмотренном ст. 275 НК РФ.
- Согласно п. 2 ст. 275 НК РФ сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом по следующей формуле:
- Н = К x Сн x (д - Д),
- где "д" - общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех получателей;
- "Д" - общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде (за исключением дивидендов, указанных в пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов, при условии, если данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов.
- В случае если значение "Н" составляет отрицательную величину, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.
- При этом положения ст. 275 НК РФ не разъясняют, в какой момент (в момент принятия решения акционерами о распределении дивидендов, либо в момент их фактической выплаты акционерам) необходимо производить расчет суммы налога.
- Кроме того, п. 2 ст. 275 НК РФ не раскрывает понятие "к моменту распределения дивидендов". В частности, НК РФ не содержит ответа на вопрос, возможно ли при расчете показателя "Д" учитывать суммы дивидендов, фактически полученные налоговым агентом в тот же день, когда налоговый агент сам производит выплаты дивидендов своим акционерам.
- Правомерно ли в указанной ситуации при определении момента расчета НДФЛ, подлежащего удержанию, руководствоваться п. 2 ст. 214 НК РФ и определять налоговую базу и сумму НДФЛ, подлежащую удержанию из доходов акционеров, на дату фактической выплаты дивидендов в пользу акционеров?
- Если правомерно, то верно ли, что показатель "Д" должен включать сумму дивидендов, фактически полученных ЗАО на эту дату, включая дивиденды, фактически полученные ЗАО в тот же день, когда оно производило выплаты акционерам, что означает, что налоговая база в отношении данной выплаты дивидендов является отрицательной и поэтому НДФЛ не уплачивается?
- Ответ:
- Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о налогообложении дивидендов и сообщает следующее.
- На основании п. 1 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) расходы в виде сумм начисленных организацией дивидендов не учитываются для целей налогообложения прибыли.
- При выплате дохода в виде дивидендов участникам - юридическим лицам российская организация признается налоговым агентом по налогу на прибыль (п. 2 ст. 275 НК РФ) и согласно пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ удержание налога с названного дохода в общем случае производится по налоговой ставке 9%.
- В соответствии с п. 2 ст. 275 НК РФ сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом по следующей формуле:
- Н = К x Сн x (д - Д), где
- д - общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех получателей;
- Д - общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде (за исключением дивидендов, указанных в пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов, при условии, если данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов.
- В случае если значение "Н" составляет отрицательную величину, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.
- Исходя из текста письма общество получает дивиденды и в этот же день производит выплаты своим акционерам.
- Пунктом 4 ст. 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
- В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода в денежной форме определяется как день выплаты указанного дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц. С учетом вышеизложенного считаем, что показатель "Д" должен учитывать общую сумму дивидендов, фактически полученную самим налоговым агентом на дату получения дохода и удержания налога, то есть на дату фактического распределения (выплаты) дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов.
- Таким образом, налог на доходы физических лиц с дохода, выплачиваемого в виде дивидендов, должен быть рассчитан налоговым агентом в установленном порядке при фактической выплате такого дохода физическому лицу.
- В целях налогообложения прибыли организаций в расчете показателя "Д", указанного в п. 2 ст. 275 НК РФ, участвуют все фактически полученные на текущую дату дивиденды при условии, что данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов.
- Обязанности по уплате налога не возникает, если сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, составляет отрицательную величину.
- Заместитель директора Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики
- Р.А.Саакян
- 03.10.2011