Письмо Минфина РФ от 04 мая 2012 года № 03-03-06/2/50
- Принято
- Министерством финансов Российской Федерации
- Вопрос:
- Согласно ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
- Для налогоплательщиков-банков не признается сомнительной задолженность, по которой в соответствии со ст. 292 НК РФ предусмотрено создание резерва на возможные потери по ссудам. При этом банки вправе создавать резерв по сомнительным долгам по непогашенной задолженности по просроченным процентам.
- Налогоплательщик, определяющий доходы по методу начисления, определяет сумму процентного дохода, полученного либо подлежащего получению в отчетном периоде в соответствии с условиями договора, исходя из установленной по договору доходности и срока действия долгового обязательства в отчетном периоде. В случае если истек срок договора или срок частичного погашения суммы основного долга, а сумма задолженности не погашена, банк продолжает начислять проценты на сумму просроченного остатка основного долга. Поскольку на дату окончания договора (дату частичного погашения основного долга) задолженность заемщика в отношении просроченного долга (просроченный основной долг и все начисленные на него проценты) должна быть погашена, проценты, подлежащие начислению на остаток непогашенной задолженности за период с даты окончания договора (даты, установленной договором частичного погашения основного долга) до отчетной даты, следует считать просроченными.
- Какой порядок формирования резерва по сомнительным долгам в части процентов, начисленных на сумму непогашенной задолженности по кредитным договорам, соответствует нормам ст. 266 НК РФ для целей налога на прибыль?
- Вариант 1:
- 1) при сроке свыше 90 календарных дней от даты окончания договора (даты частичного погашения основного долга, установленной договором) до отчетной даты - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма начисленных за этот период процентов;
- 2) при сроке от 45 до 90 календарных дней (включительно) от даты окончания договора (даты частичного погашения основного долга, установленной договором) до отчетной даты - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы начисленных за этот период процентов;
- 3) при сроке до 45 дней от даты окончания договора (даты частичного погашения основного долга, установленной договором) до отчетной даты - сумма начисленных за этот период процентов не подлежит включению в создаваемый резерв.
- Пример 1.
- Отчетная дата - 01.01.2010.
- Срок образования просроченной задолженности по основному долгу А - 01.04.2009.
- Сумма начисленных процентов на просроченный долг А за период с 01.04.2009 до 01.01.2010 - 1000 руб.
- Срок образования просроченной задолженности по основному долгу В - 01.11.2009.
- Сумма начисленных процентов на просроченный долг В за период с 01.11.2009 до 01.01.2010 - 800 руб.
- Срок образования просроченной задолженности по основному долгу С - 01.12.2009.
- Сумма начисленных процентов на просроченный долг С за период с 01.12.2009 до 01.01.2010 - 400 руб.
- Сумма созданного резерва по сомнительным долгам по состоянию на 01.01.2010:
- 1000 + 800 / 2 = 1400 руб.
- Вариант 2.
- 1) при сроке свыше 90 календарных дней от отчетной даты до даты начисления процентов на просроченную задолженность - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма начисленных за этот период процентов;
- 2) при сроке от 45 до 90 календарных дней (включительно) от отчетной даты до даты начисления процентов на просроченную задолженность - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы начисленных за этот период процентов;
- 3) при сроке до 45 дней от отчетной даты до даты начисления процентов на просроченную задолженность - сумма начисленных за этот период процентов не подлежит включению в создаваемый резерв.
- Пример 2.
- Отчетная дата - 01.01.2010.
- Срок образования просроченной задолженности по основному долгу А - 01.04.2009.
- Сумма начисленных процентов на просроченный долг А за период с 01.04.2009 до 01.01.2010 - 1000 руб. Из них:
- - за период с 01.04.2009 по 02.10.2009 - 700 руб.;
- - за период с 02.10.2009 по 16.11.2009 - 200 руб.;
- - за период с 16.11.2009 по 01.01.2010 - 100 руб.
- Сумма созданного резерва по сомнительным долгам по состоянию на 01.01.2010:
- 700 + 200 / 2 = 800 руб.
- Ответ:
- Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке формирования резерва по сомнительным долгам в части процентов, начисленных на сумму непогашенной задолженности по кредитным договорам, для целей налогообложения прибыли и сообщает следующее.
- В соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в состав внереализационных расходов включаются расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном ст. 266 НК РФ).
- Согласно п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
- Согласно п. 3 ст. 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном ст. 266 НК РФ. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. Данное положение не применяется в отношении расходов по формированию резервов по долгам, образовавшимся в связи с невыплатой процентов, за исключением банков. Банки вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам, а также в отношении иной задолженности, за исключением ссудной и приравненной к ней задолженности.
- Пунктом 4 ст. 266 НК РФ установлено, что сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:
- 1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;
- 2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;
- 3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.
- При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.
- Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном ст. 266 НК РФ.
- Таким образом, резерв по сомнительным долгам формируется в части необеспеченных процентов, начисленных на сумму (непогашенной) задолженности по кредитным договорам, когда период просрочки по уплате соответствующих процентов составляет 45 и более дней в порядке, установленном п. 4 ст. 266 НК РФ.
- Заместитель директора Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики
- С.В.Разгулин
- 04.05.2012