Особенности налогообложения доходов отдельных категорий налогоплательщиков: адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты; крестьянско-фермерских хозяйств; нотариусов, занимающихся частной практикой
- Принята
- Управлением Министерства РФ по налогам и сборам по Костромской области
- В редакции
- АДВОКАТЫ, УЧРЕДИВШИЕ АДВОКАТСКИЙ КАБИНЕТ
- Статьей 20 Федерального закона от 31.05.2002 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" установлено, что формами адвокатских образований являются адвокатский кабинет, коллегия адвокатов, адвокатское бюро и юридическая консультация.
- Адвокаты вправе в соответствии с Федеральным законом N 63-ФЗ самостоятельно избирать форму адвокатского образования и место осуществления адвокатской деятельности.
- Адвокатам, принявшим решение осуществлять адвокатскую деятельность индивидуально, ст. 21 Федерального закона N 63-ФЗ предоставлено право учреждать адвокатский кабинет. Адвокатский кабинет не является юридическим лицом.
- В Налоговом кодексе РФ отсутствует такая категория налогоплательщиков, как адвокаты, осуществляющие адвокатскую деятельность индивидуально и учредившие адвокатский кабинет, в связи с чем возникает проблема постановки их на налоговый учет и определения порядка налогообложения получаемых ими доходов.
- Порядок налогообложения данной категории налогоплательщиков применительно к нормам действующего налогового законодательства изложен в Письме МНС России от 25.02.2003 N СА-6-04/242.
- Так, исчисление и уплата налога на доходы, полученные адвокатами, принявшими решение осуществлять адвокатскую деятельность индивидуально и учредившими адвокатский кабинет, производится в соответствии с положениями главы 23 "Налог на доходы физических лиц" Кодекса.
- Статьей 227 Кодекса определено, что исчисление и уплату налога в соответствии с данной статьей производят физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, частные нотариусы и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, - по суммам доходов, полученных от такой деятельности.
- Адвокаты, принявшие решение осуществлять адвокатскую деятельность индивидуально и учредившие адвокатский кабинет, самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в бюджет, в порядке, установленном ст. 225 Кодекса. При этом общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисляется налогоплательщиками с учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при выплате налогоплательщикам дохода, а также сумм авансовых платежей по налогу, фактически уплаченных в бюджет.
- Адвокаты, осуществляющие адвокатскую деятельность индивидуально, обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета декларацию по налогу на доходы физических лиц в срок не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
- Общая сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисленная в соответствии с декларацией по налогу на доходы физических лиц, уплачивается по месту учета налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим периодом.
- Согласно п. 2 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации.
- В отношении порядка ведения учета хозяйственных операций адвокаты, которые осуществляют адвокатскую деятельность в адвокатском кабинете, приравниваются к гражданам, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.
- Пунктом 2 ст. 54 Кодекса установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством Финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам. Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден совместным Приказом Минфина России N 86н и МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.2002.
- Адвокаты, принявшие решение осуществлять адвокатскую деятельность индивидуально и учредившие адвокатский кабинет, при выплате доходов физическим лицам признаются налоговыми агентами согласно ст. 226 Кодекса.
- Статьей 27 Федерального закона N 63-ФЗ установлено, что адвокат вправе иметь помощников. Помощниками адвоката могут быть лица, имеющие высшее, незаконченное высшее или среднее юридическое образование, за исключением лиц, указанных в п. 2 ст. 9 названного Федерального закона. Помощник адвоката принимается на работу на условиях трудового договора, заключенного с адвокатом, который является по отношению к данному лицу работодателем.
- Кроме того, согласно ст. 28 Федерального закона N 63-ФЗ адвокат, имеющий адвокатский стаж не менее 5 лет, вправе иметь стажеров. Стажерами адвоката могут быть лица, имеющие высшее юридическое образование, за исключением лиц, признанных недееспособными или ограниченно дееспособными, а также имеющих непогашенную или неснятую судимость за совершение умышленного преступления. Стажер адвоката также принимается на работу на условиях трудового договора, заключенного с адвокатом, который является по отношению к данному лицу работодателем.
- Исчисление суммы налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, облагаемым по ставке 13% и начисленным физическому лицу за налоговый период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы суммы налога.
- О КРЕСТЬЯНСКО-ФЕРМЕРСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ
- С введением в действие с 1 января 1995 г. части первой Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) крестьянско-фермерскому хозяйству (КФХ) предоставлено право самостоятельно определять свой правовой статус. Согласно ст. 23 ГК РФ глава крестьянско-фермерского хозяйства, осуществляющий деятельность без образования юридического лица, признается индивидуальным предпринимателем с момента государственной регистрации (перерегистрации) хозяйства.
- Начиная с указанной даты, возникли проблемы налогообложения крестьянско-фермерского хозяйства. Так, члены КФХ не состоят в трудовых отношениях с главой хозяйства, следовательно, последний не является работодателем по отношению к другим членам хозяйства; между ними не заключаются договоры гражданско-правового характера, поскольку, создавая КФХ, граждане реализуют гарантируемое законодательством право свободного кооперирования.
- Таким образом, сложилась ситуация, когда глава хозяйства, являющийся одним из его членов, признается индивидуальным предпринимателем, а статус остальных членов КФХ не определен.
- При этом согласно Налоговому кодексу РФ (далее - Кодекс) глава КФХ является плательщиком налогов, установленных для индивидуальных предпринимателей, в то время как фактически уплачивает налоги в целом за хозяйство, а не за себя как за физическое лицо.
- Вместе с тем, члены хозяйства, которые также являются плательщиками налога на доходы физических лиц, не относятся к категориям плательщиков, на которых статьями 227 и 228 Кодекса возложена обязанность самостоятельного исчисления и уплаты в бюджет сумм налога.
- В связи с изложенным у главы КФХ возникают определенные сложности при ведении учета и заполнении налоговой декларации, поскольку деятельность хозяйства носит коллективный характер, и, следовательно, полученные доходы, как и фактически произведенные расходы, являются результатом этой коллективной деятельности. Чтобы правильно произвести расчет налоговой базы, главе хозяйства, как и раньше, необходимо вместе с налоговой декларацией представлять отчет по форме N 5-КХ, в которой отражаются результаты деятельности КФХ.
- Более того, декларация по налогу на доходы физических лиц предназначена для отражения полученных конкретным гражданином доходов и произведенных им расходов и не содержит специфики коллективной деятельности членов КФХ.
- Полученные членами КФХ доходы и удержанные с этих доходов суммы налогов учитываются в расходной части декларации по налогу на доходы физических лиц главы хозяйства, так как он, согласно ст. 226 Кодекса, является по отношению к членам хозяйства налоговым агентом.
- Основные средства (сельско-хозяйственная техника, производственные помещения и сооружения), используемые в деятельности хозяйства, являются имуществом КФХ и принадлежат его членам на праве совместной собственности. Однако для погашения стоимости основных средств путем начисления амортизации эти средства должны быть поставлены главой КФХ на учет как имущество индивидуального предпринимателя.
- НОТАРИУСЫ, ЗАНИМАЮЩИЕСЯ ЧАСТНОЙ ПРАКТИКОЙ
- Следует учитывать, что определение индивидуальных предпринимателей, к которым отнесены частные нотариусы, частные охранники и частные детективы, данные в п. 2 ст. 11 Кодекса, в соответствии с Определением Конституционного Суда РФ от 06.06.2002 N 116-О имеет специально-терминологическое значение и применяется исключительно в целях налогообложения. Самостоятельного регулятивного значения как норма прямого действия данное определение не имеет.
- Поэтому правовой статус частных нотариусов не отождествляется с правовым статусом индивидуальных предпринимателей как физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. Это согласуется с Основами законодательства Российской Федерации о нотариате (Закон РФ от 11.02.1993 N 4462-1; далее - Основы), в соответствии со ст. 1 которых нотариальная деятельность не является предпринимательством и не преследует цели извлечения прибыли.
- В целях налогообложения налогом на доходы физических лиц частные нотариусы в ст. 227 Кодекса выделены в отдельную категорию.
- В соответствии со ст. 221 Кодекса частные нотариусы имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
- При исчислении налога на доходы нотариусов, занимающихся частной практикой, в состав профессиональных вычетов не включаются общие суммы тарифов за совершение нотариальных действий, составление проектов документов, выдачу копий (дубликатов) документов, выполнение технической работы в отношении лиц, перечисленных в части четвертой ст. 22 Основ и имеющих льготы по уплате государственной пошлины.
- Включение сумм указанных тарифов в состав профессиональных вычетов частных нотариусов было бы неправомерным, поскольку в данном случае фактических расходов в размере тарифа (госпошлины) частные нотариусы не несут.
- В то же время в составе профессиональных налоговых вычетов частных нотариусов полностью принимаются к учету те расходы, которые фактически произведены ими в процессе совершения нотариальных действий в отношении лиц, имеющих льготы по госпошлине, наряду с расходами, связанными с совершением нотариальных действий, за которые получены вознаграждения.
- Статьей 20 Основ предусмотрена процедура замещения временно отсутствующего нотариуса для исполнения его обязанностей лицом, наделенным полномочиями нотариуса органом юстиции совместно с нотариальной палатой по предложению нотариуса и выбранным из числа лиц, отвечающих требованиям ст. 2 Основ. Наделение полномочиями может быть осуществлено заранее с определением причин временного отсутствия нотариуса (отпуск, болезнь и др.), которые могут возникнуть в течение календарного года.
- Наделение полномочиями лица, замещающего временно отсутствующего нотариуса, производится на основании соглашения, заключенного между нотариусом и лицом, желающим исполнять обязанности нотариуса.
- При решении вопроса, является ли нотариус работодателем по отношению к лицу, временно его замещающему, следует иметь ввиду следующее:
- - лицо, замещающее временно отсутствующего нотариуса и наделенное полномочиями нотариуса, осуществляет нотариальные действия за нотариуса с использованием его печати, регистрирует в реестре отсутствующего нотариуса совершенные нотариальные действия и указывает полученные денежные средства, составляющие доход нотариуса;
- - лицо, замещающее временно отсутствующего нотариуса, самостоятельного дохода от такой нотариальной деятельности не имеет: согласно ст. 21 Основ за исполнение обязанностей нотариуса лицо получает денежное вознаграждение, обусловленное указанным выше соглашением. Ответственность за ущерб, причиненный действиями лица, замещающего временно отсутствующего нотариуса, несет нотариус.
- Таким образом, нотариус по отношению к лицу, временно замещающему его на основании указанного выше соглашения, является работодателем, а в налоговых отношениях - налоговым агентом с вытекающими обязанностями по исчислению, удержанию и перечислению налога на доходы.
- Эти положения не относятся к случаям замещения временно отсутствующего нотариуса одного нотариального округа нотариусом другого нотариального округа.
- Вопрос и ответ:
- Частный нотариус при подаче декларации по налогу на доходы физических лиц за 2002 год воспользовался 20-процентным профессиональным вычетом, предусмотренным ст. 221 Кодекса. Правильно ли это?
- Налогоплательщики, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также нотариусы, охранники и детективы, занимающиеся в установленном порядке частной практикой, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности.
- Если налогоплательщики не могут документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20% от общей суммы доходов, полученной от предпринимательской деятельности.
- Указанная норма не распространяется и на частнопрактикующих нотариусов, поскольку в соответствии со ст. 1 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате нотариальная деятельность не является предпринимательством и не преследует цели извлечения прибыли.
- Поэтому правовой статус частных нотариусов не отождествляется с правовым статусом индивидуальных предпринимателей как физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (ст. 23 ГК РФ).
- Следовательно, применение профессионального вычета в размере 20% от суммы доходов, полученных от нотариальной деятельности, неправомерно.
- Пресс-служба
- Управления МНС России
- по Костромской области