Письмо Минфина РФ от 21 сентября 2011 года № 03-03-06/1/580
- Принято
- Министерством финансов Российской Федерации
- Вопрос:
- Согласно ст. 284.1 НК РФ организации, осуществляющие медицинскую деятельность, вправе применять налоговую ставку 0% при соблюдении следующих условий:
- - деятельность медицинской организации должна быть включена в Перечень видов образовательной и медицинской деятельности, утверждаемый Правительством РФ;
- - медицинская организация имеет лицензию (лицензии) на осуществление медицинской деятельности, выданную (выданные) в соответствии с законодательством РФ;
- - если доходы медицинской организации за налоговый период от осуществления медицинской деятельности, а также от выполнения НИОКР, учитываемые при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ, составляют не менее 90% ее доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ (за исключением доходов, полученных в виде дивидендов и по операциям с отдельными видами долговых обязательств), либо если организация за налоговый период не имеет доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ;
- - если в штате организации, осуществляющей медицинскую деятельность, численность медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в общей численности работников непрерывно в течение налогового периода составляет не менее 50%;
- - если в штате организации непрерывно в течение налогового периода числятся не менее 15 работников;
- - если организация не совершает в налоговом периоде операций с векселями и финансовыми инструментами срочных сделок.
- Указанная налоговая льгота для медицинских организаций применяется с 1 января 2011 г. (ч. 6 ст. 5 Федерального закона от 28.12.2010 N 395-ФЗ).
- Организация планирует применять ставку 0% по налогу на прибыль. У организации имеются лицензии на осуществление медицинской деятельности, выданные в соответствии с российским законодательством.
- Организация предполагает, что все виды осуществляемой медицинской деятельности будут включены в Перечень видов образовательной и медицинской деятельности, устанавливаемый Правительством РФ.
- Согласно ст. 248 НК РФ при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).
- Правомерно ли при определении доли доходов от медицинской деятельности (включая доходы от использования НИОКР и за исключением доходов, полученных в виде дивидендов и по операциям с отдельными видами долговых обязательств) в общей доле доходов организации указанные доходы учитывать за вычетом сумм НДС?
- При определении состава медицинских работников, имеющих сертификаты, каким образом организации необходимо определять состав медицинского персонала внутри налогового периода: непрерывно (по состоянию на каждый день) или непрерывно по окончании каждого отчетного периода?
- Правомерно ли при расчете численности медицинского персонала применять среднесписочную штатную численность персонала за указанный период, с которым заключены трудовые договоры?
- Учитывается ли при расчете численности медицинского персонала весь персонал за указанный период независимо от того, оформлены ли работники по основному месту работы или по совместительству, и независимо от их гражданства?
- Являются ли для целей применения ставки 0% по налогу на прибыль "сертификатом специалиста" следующие документы:
- - диплом о высшем медицинском или фармацевтическом образовании, выданный в соответствии с законодательством Российской Федерации;
- - диплом о среднем профессиональном образовании, выданный в соответствии с законодательством Российской Федерации;
- - сертификат или удостоверение об окончании послевузовского профессионального образования (аспирантуры, ординатуры);
- - сертификат об окончании дополнительного профессионального образования (повышении квалификации, специализации);
- - иные документы об образовании, указанные в Федеральном законе от 22.08.1996 N 125-ФЗ "О высшем и послевузовском профессиональном образовании", Положении о порядке допуска к медицинской и фармацевтической деятельности в Российской Федерации лиц, получивших медицинскую и фармацевтическую подготовку в иностранных государствах, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 07.02.1995 N 119, и другие профильные документы?
- В каком отчетном периоде 2011 г. медицинская организация вправе будет применить ставку 0% по налогу на прибыль, если Перечень будет утвержден в течение 2011 г., медицинская организация будет удовлетворять всем условиям, перечисленным в ст. 284.1 НК РФ, и в необходимый срок подаст в налоговый орган заявление о применении указанной льготы и копии документов, подтверждающих право на ее применение?
- В соответствии с Письмом ФНС России от 21.06.2011 N ЕД-4-3/9824@ если организация представит заявления и документы, предусмотренные ст. 284.1 НК РФ, в налоговый орган до официального опубликования Перечня, то повторного представления их организациями, которые удовлетворяют предусмотренным ст. 284.1 НК РФ критериям, не требуется. Должна ли организация представлять повторно указанные заявление и документы?
- Ответ:
- Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу применения организациями, осуществляющими медицинскую деятельность, положений ст. 284.1 Налогового кодекса Российской Федерации и сообщает следующее.
- Пунктом 1 ст. 284.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что организации, осуществляющие медицинскую деятельность в соответствии с законодательством Российской Федерации, вправе применять налоговую ставку 0 процентов при соблюдении ряда условий, установленных этой статьей.
- Для целей применения указанного положения осуществляемая организацией медицинская деятельность должна входить в Перечень видов медицинской деятельности, который должен быть установлен Правительством Российской Федерации (п. 1 ст. 281.1 НК РФ). Указанный Перечень в настоящее время Правительством Российской Федерации не утвержден. Необходимо отметить, что не все виды лицензируемой медицинской деятельности могут быть включены в соответствующий Перечень.
- Одним из условий применения налоговой ставки 0 процентов является критерий, в соответствии с которым доходы организации за налоговый период от осуществления медицинской деятельности, а также от выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, учитываемые при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ, должны составлять не менее 90 процентов ее доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ, либо если организация за налоговый период не имеет доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ (пп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ).
- Пунктом 1 ст. 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях гл. 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. ст. 249 и 250 НК РФ.
- Учитывая изложенное, считаем, что при определении за налоговый период процентного соотношения доходов, дающего право организации на применение налоговой ставки 0 процентов, должны учитываться только доходы медицинской организации от реализации при осуществлении ею медицинской деятельности, входящей в Перечень видов медицинской деятельности, установленный Правительством Российской Федерации (а также доходы от выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок), в общем объеме доходов, определяемых в соответствии со ст. 248 НК РФ, либо если организация, осуществляющая медицинскую деятельность, входящую в вышеуказанный Перечень, не имеет за налоговый период доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ.
- По общему правилу, установленному п. 1 ст. 248 НК РФ, при определении доходов для целей налогообложения прибыли из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).
- Таким образом, при определении критерия, установленного пп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ, доходы медицинской организации от реализации при осуществлении ею медицинской деятельности, входящей в Перечень видов медицинской деятельности, установленный Правительством Российской Федерации (а также доходы от выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок), учитываются за минусом сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных налогоплательщиком покупателю (приобретателю) данных услуг (разработок).
- Условиями применения налоговой ставки 0% для организаций, осуществляющих медицинскую деятельность, является также наличие в штате данной организации медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в общей численности работников непрерывно в течение налогового периода не менее 50% и наличие в штате организации непрерывно в течение налогового периода не менее 15 работников (пп. 3, 4 п. 3 ст. 284.1 НК РФ).
- Таким образом, соблюдение условий о численности работников, а также численности медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, должно выполняться непрерывно в течение налогового периода по состоянию на любую дату в течение налогового периода.
- По мнению Департамента, для расчета численности следует использовать списочную численность работников, которая применяется для определения среднесписочной численности работников.
- В соответствии со ст. 54 Основ законодательства Российской Федерации об охране здоровья граждан от 22.07.1993 N 5487-1 сертификат специалиста выдается на основании послевузовского профессионального образования (аспирантура, ординатура), или дополнительного образования (повышение квалификации, специализация), или проверочного испытания, проводимого комиссиями профессиональных медицинских и фармацевтических ассоциаций, по теории и практике избранной специальности, вопросам законодательства в области охраны здоровья граждан. Форма, срок действия, условия и порядок выдачи сертификата специалиста устанавливаются федеральным органом исполнительной власти в области здравоохранения.
- Согласно п. 5 ст. 284.1 НК РФ организации, изъявившие желание применять налоговую ставку 0 процентов, не позднее чем за один месяц до начала налогового периода, начиная с которого применяется налоговая ставка 0 процентов, подают в налоговый орган по месту своего нахождения заявление, копии лицензии (лицензий) на осуществление медицинской деятельности, выданной (выданных) в соответствии с законодательством Российской Федерации.
- Частью 8 ст. 5 Федерального закона от 28.12.2010 N 395-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" предусмотрено, что для применения с 1 января 2011 г. налоговой ставки по налогу на прибыль организаций в размере 0 процентов в соответствии с п. 1.1 ст. 284 НК РФ организации в течение двух месяцев со дня официального опубликования Перечня, предусмотренного п. 1 ст. 284.1 НК РФ, но не позднее 31 декабря 2011 г. вправе представить в налоговые органы заявление и документы, которые указаны в п. 5 ст. 284.1 НК РФ.
- Таким образом, если Перечень видов медицинской деятельности будет опубликован в 2011 г. и медицинские организации не позднее 31 декабря 2011 г. представят в налоговые органы заявление и копии лицензии (лицензий) на осуществление медицинской деятельности, выданной (выданных) в соответствии с законодательством Российской Федерации, то указанные организации будут вправе в 2011 г. применять налоговую ставку 0 процентов при соблюдении всех условий, установленных п. 3 ст. 284.1 НК РФ.
- Если указанные заявления и документы представлены в налоговые органы до официального опубликования Перечня, то повторного представления их организациями, которые удовлетворяют предусмотренным ст. 284.1 НК РФ критериям, не требуется.
- Заместитель директора Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики
- С.В.Разгулин
- 21.09.2011