О направлении письма Минфина России от 02.03.2012 N 03-03-06/4/15
- Принято
- Федеральной налоговой службой России
- В редакции
- № 03-03-06/4/15 от 02.03.2012.
- Федеральная налоговая служба направляет для сведения и использования в работе письмо Министерства финансов Российской Федерации от 02.03.2012 N 03-03-06/4/15 о порядке применения отдельных положений Федерального закона от 16 ноября 2011 г. N 321-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с созданием консолидированной группы налогоплательщиков".
- Доведите данное письмо до нижестоящих налоговых органов, а также до налогоплательщиков.
- Советник
- государственной гражданской службы
- Российской Федерации
- 2 класса
- Д.В.ЕГОРОВ
Министерство финансов Российской Федерации письмо от 2 марта 2012 г. №03-03-06/4/15
- Министерство финансов Российской Федерации рассмотрело письмо по отдельным вопросам применения Федерального закона от 16 ноября 2011 г. N 321-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с созданием консолидированной группы налогоплательщиков" (далее - Федеральный закон N 321-ФЗ) и сообщает следующее.
- 1. По вопросу о правовой природе договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков.
- В соответствии с пунктом 1 статьи 25.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в редакции Федерального закона N 321-ФЗ консолидированной группой налогоплательщиков (далее - КГН) признается добровольное объединение налогоплательщиков налога на прибыль организаций на основе договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков в порядке и на условиях, которые предусмотрены Кодексом, в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций с учетом совокупного финансового результата хозяйственной деятельности указанных налогоплательщиков (далее - налог на прибыль организаций по КГН).
- Согласно пункту 2 статьи 25.1 Кодекса участником КГН признается организация, которая является стороной действующего договора о создании КГН, соответствует критериям и условиям, предусмотренным Кодексом для участников КГН.
- Пунктом 1 статьи 25.3 Кодекса установлено, что в соответствии с договором о создании КГН организации, соответствующие условиям, установленным статьей 25.2 Кодекса, объединяются на добровольной основе без создания юридического лица в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций по КГН в порядке и на условиях, которые установлены Кодексом.
- В соответствии с пунктом 3 статьи 25.3 Кодекса к правоотношениям, основанным на договоре о создании КГН, применяется законодательство о налогах и сборах, а в части, не урегулированной законодательством о налогах и сборах, - гражданское законодательство Российской Федерации.
- Любые положения договора о создании КГН (включая сам такой договор), если они не соответствуют законодательству Российской Федерации, могут быть признаны недействительными в судебном порядке участником этой группы или налоговым органом.
- Следовательно, договор о создании КГН имеет налогово-правовую природу. Договор о создании КГН в части положений, предусмотренных Кодексом, не может рассматриваться как договор оказания услуг. В части вопросов, которые не урегулированы законодательством о налогах и сборах, применяются общие положения о договорах, предусмотренные гражданским законодательством Российской Федерации.
- Расходы ответственного участника по осуществлению его функций в рамках КГН учитываются в целях налогообложения прибыли в общеустановленном порядке.
- Необходимо учитывать, что особенностей исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в случае создания КГН положениями Кодекса не предусмотрено, в связи с чем исчисление и уплата НДС производится непосредственно каждой организацией - участником КГН в общем порядке.
- В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав.
- Учитывая изложенное, при реализации товаров (работ, услуг) одним участником КГН другому участнику КГН исчисление НДС производится в общеустановленном порядке.
- 2. По вопросу о порядке взаиморасчетов между участниками КГН.
- Согласно пункту 3 статьи 25.5 Кодекса исчисление и уплата налога на прибыль по КГН является обязанностью ответственного участника этой группы.
- Порядок взаиморасчетов между участниками и ответственным участником по перечислению денежных средств, необходимых для уплаты налога на прибыль ответственным участником, Кодекс не регламентирует. Этот порядок может определяться участниками КГН в договоре о создании КГН.
- При этом необходимо учитывать, что независимо от применяемого порядка взаиморасчетов между участниками КГН объект налогообложения для организаций - участников КГН определяется согласно пункту 4 статьи 247 Кодекса.
- 3. По вопросу о порядке уведомления налогового органа о системе уплаты авансовых платежей.
- Пунктом 8 статьи 286 Кодекса установлен порядок уплаты авансовых платежей по налогу, подлежащему уплате ответственным участником КГН в первом квартале налогового периода, в котором начала действовать эта группа, для случаев выбора системы уплаты авансовых платежей по итогам отчетных (налогового) периодов с исчислением в течение отчетного периода ежемесячных авансовых платежей.
- Учитывая, что Кодекс не содержит ограничений для перехода ответственного участника КГН на исчисление и уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли всех участников этой группы, такой переход возможен до первого срока уплаты авансового платежа ответственным участником КГН.
- Выбранный способ исчисления и уплаты авансовых платежей должен быть закреплен в учетной политике для целей налогообложения КГН.
- Разъяснения по данному вопросу приведены в письме Минфина России от 28.12.2011 N 03-03-10/126 (доведено до налоговых органов письмом ФНС России от 30.12.2011 N АС-4-3/22704@).
- Что касается представления уведомления об уплате КГН ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, то, по мнению Минфина России, на основании положений пункта 2 статьи 286 Кодекса о произведенном выборе должен быть уведомлен налоговый орган по месту нахождения (учета в качестве крупнейшего налогоплательщика) ответственного участника КГН независимо от порядка уплаты авансовых платежей, применявшегося организациями до вхождения в КГН.
- 4. По вопросу о расчете суммы налога в бюджеты субъектов Российской Федерации.
- Согласно абзацу второму пункта 2 статьи 288 Кодекса если налогоплательщик имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта Российской Федерации, то распределение прибыли по каждому из этих подразделений может не производиться.
- Положения Кодекса не содержат норму, исключающую возможность применения абзаца второго пункта 2 статьи 288 Кодекса в отношении участников КГН. В связи с этим ответственный участник КГН вправе производить расчет доли прибыли в целом по группе обособленных подразделений конкретного участника, находящихся на территории одного субъекта Российской Федерации.
- Принимая во внимание, что Кодекс налагает на налогоплательщика обязанность по уведомлению налоговых органов о выборе ответственного обособленного подразделения, и учитывая, что исчисление и уплата налога на прибыль по КГН производится ответственным участником этой группы, а обязательства КГН по уплате налога в федеральный бюджет и в бюджеты субъектов Российской Федерации администрируются налоговым органом по месту учета ответственного участника КГН, по мнению Минфина России, указанное уведомление должен представить ответственный участник КГН в налоговый орган по месту своего учета.
- 5. По вопросу о порядке определения остаточной стоимости амортизируемого имущества.
- Согласно пункту 6 статьи 288 Кодекса при определении доли прибыли, приходящейся на каждого участника КГН и каждого из их обособленных подразделений, используются данные средней арифметической величины удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого участника или обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, в целом по КГН.
- Удельный вес среднесписочной численности работников и удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определяются исходя из фактических показателей среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и остаточной стоимости основных средств указанных организаций и их обособленных подразделений за отчетный (налоговый) период. Указанная норма пункта 2 статьи 288 Кодекса распространяется и на КГН, поскольку иное Кодексом не предусмотрено. Соответственно, применяются и разъяснения Минфина России, приведенные в письме от 06.07.2005 N 03-03-02/16 (доведены до налоговых органов письмом ФНС России от 14.07.2005 N ММ-6-02/575@).
- 6. По вопросу о порядке ведения налоговым органом учета налоговых обязательств и налоговых платежей ответственным участником.
- В целях разграничения платежей, произведенных ответственным участником за прошлые периоды до создания КГН, а также после прекращения действия договора о создании КГН или выхода из группы, Минфином России совместно с ФНС России прорабатывается вопрос о возможности включения в классификацию доходов бюджетов на 2012 год отдельного кода бюджетной классификации для учета платежей по КГН.
- Кроме того, Минфином России рассматриваются предложения ФНС России по порядку заполнения полей расчетного документа на перечисление платежей по налогу на прибыль организаций ответственным участником.
- В целях идентификации ответственного участника Минфином России совместно с ФНС России прорабатывается вопрос о внесении изменений в статьи 83 и 84 Кодекса в части установления порядка постановки на учет (снятия с учета) организации в налоговом органе в качестве ответственного участника КГН.
- 7. По вопросу о форме заявления о регистрации договора о создании КГН.
- Для регистрации или изменения договора о создании КГН ответственный участник этой группы представляет в налоговый орган по месту нахождения организации - ответственного участника КГН (по месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика) заявление о регистрации договора о создании КГН и иные документы, предусмотренные пунктом 6 статьи 25.3 или пунктом 5 статьи 25.4 Кодекса.
- При этом Кодекс не устанавливает обязанности и не предоставляет Минфину России или федеральному органу исполнительной власти, уполномоченному по контролю и надзору в области налогов и сборов, право по утверждению формы указанного заявления (в том числе рекомендуемой). Следовательно, заявление должно составляться участниками КГН в произвольной форме.
- 8. По вопросу о порядке представления документов при подаче заявления о регистрации договора о создании КГН.
- Пакет документов, заверенный и представленный в налоговый орган ответственным участником КГН в соответствии с пунктом 6 статьи 25.3 Кодекса, должен быть, по мнению Минфина России, сформирован в разрезе участников консолидированной группы. При этом копии платежных поручений на уплату НДС, акцизов, налога на прибыль организаций и НДПИ и копии решений налогового органа о проведении зачета по перечисленным налогам целесообразно упорядочить по датам.
- 9. По вопросу о подтверждении права на применение заявительного порядка возмещения НДС при создании КГН.
- Пунктом 1 статьи 246 Кодекса установлено, что организации, являющиеся ответственными участниками КГН, признаются налогоплательщиками в отношении налога на прибыль организаций по этой КГН.
- Участники КГН исполняют обязанности налогоплательщиков налога на прибыль организаций по КГН в части, необходимой для его исчисления ответственным участником этой группы.
- При этом согласно пункту 4 статьи 247 Кодекса для организаций - участников КГН прибылью признается величина совокупной прибыли участников КГН, приходящаяся на данного участника и рассчитываемая в порядке, установленном пунктом 1 статьи 278.1 и пунктом 6 статьи 288 Кодекса.
- В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 176.1 Кодекса право на применение заявительного порядка возмещения НДС имеют, в том числе, налогоплательщики-организации, у которых совокупная сумма НДС, акцизов, налога на прибыль организаций и НДПИ, уплаченная за три календарных года, предшествующие году, в котором подается заявление о применении заявительного порядка возмещения налога, без учета сумм налогов, уплаченных в связи с перемещением товаров через границу Российской Федерации и в качестве налогового агента, составляет не менее 10 миллиардов рублей.
- При этом представление налогоплательщиками документов, подтверждающих уплату вышеуказанных налогов, в целях применения заявительного порядка возмещения НДС, Кодексом не предусмотрено.
- Пунктом 6 статьи 288 Кодекса предусмотрено, что суммы налога на прибыль (авансовых платежей), подлежащие зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, приходящиеся на каждого из участников КГН и на каждое из их обособленных подразделений, исчисляются по налоговым ставкам, действующим на территориях, где расположены соответствующие участники КГН и (или) их обособленные подразделения.
- В целях соблюдения участником КГН условий, установленных подпунктом 1 пункта 2 статьи 176.1 Кодекса, по мнению Минфина России, определить сумму уплаченного налога на прибыль, приходящуюся на каждого из участников, в общей сумме уплаченного налога возможно расчетным путем, используя данные налоговых деклараций за соответствующие отчетные (налоговые) периоды.
- С.Д.ШАТАЛОВ