О направлении письма Минфина России
- Принято
- Федеральной налоговой службой России
- Федеральная налоговая служба направляет для сведения и использования в работе письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов Российской Федерации от 21.06.2013 N 03-01-18/23476 в отношении применения отдельных положений статей 105.1, 105.2 Налогового кодекса Российской Федерации.
- Управлениям ФНС России по субъектам Российской Федерации довести данное письмо до нижестоящих налоговых органов.
- Действительный
- государственный советник
- Российской Федерации
- 2 класса
- А.Л.ОВЕРЧУК
Министерство финансов Российской Федерации письмо от 21 июня 2013 г. № 03-01-18/23476
- Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел заключение ФНС России по вопросам, поставленным в запросе МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9, и сообщает.
- Признание лиц взаимозависимыми и порядок определения доли участия одной организации в другой организации с 1 января 2012 года осуществляется на основании положений статьей 105.1 и 105.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
- Согласно статье 105.1 Кодекса для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться:
- - в силу участия одного лица в капитале других лиц;
- - в соответствии с заключенным между ними соглашением;
- - при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами.
- При этом порядок определения доли участия одной организации в другой организации установлен статьей 105.2 Кодекса.
- В соответствии с пунктом 3 статьи 105.2 Кодекса долей косвенного участия одной организации в другой организации признается доля, определяемая в следующем порядке:
- 1) определяются все последовательности участия одной организации в другой организации через прямое участие каждой предыдущей организации в каждой последующей организации соответствующей последовательности;
- 2) определяются доли прямого участия каждой предыдущей организации в каждой последующей организации соответствующей последовательности;
- 3) суммируются произведения долей прямого участия одной организации в другой организации через участие каждой предыдущей организации в каждой последующей организации всех последовательностей.
- Указанные правила применяются также при определении доли участия физического лица в организации.
- При этом обращаем внимание, что при определении доли участия одной организации в другой организации или физического лица в организации возможны ситуации, которые необходимо учитывать при определении взаимозависимости. В частности, по мнению Департамента, среди таких обстоятельств - различные варианты прямого и косвенного участия организации в собственном капитале:
- - наличие собственных акций (долей), принадлежащих организации (Приложение 1);
- - "перекрестное" участие организаций в капитале друг друга - ситуация, когда одна организация (первая) напрямую участвует в другой организации, а последняя организация участвует в первой организации (Приложение 2);
- - "кольцевое" владение - ситуация, когда при определении косвенного участия одна организация через последовательности участия в других организациях, определяемые в соответствии с подпунктом 1 пунктом 3 статьи 105.2 Кодекса, косвенно участвует в собственном капитале (в себе) (Приложение 3).
- При наличии собственных акций (долей), принадлежащих организации, необходимо учитывать, что в соответствии с пунктом 3 статьи 72 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" акции, приобретенные обществом, не предоставляют право голоса, они не учитываются при подсчете голосов, по ним не начисляются дивиденды. Аналогичная норма действует и в отношении обществ с ограниченной ответственностью: согласно пункту 1 статьи 24 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" доли, принадлежащие обществу, не учитываются при определении результатов голосования на общем собрании участников общества, при распределении прибыли общества, а также имущества общества в случае его ликвидации.
- Например, если ОАО владеет 65% уставного капитала ЗАО, а оставшиеся 35% принадлежат непосредственно ЗАО, то для целей определения доли участия одной организации в другой на долю ОАО приходится 100-процентный пакет акций ЗАО (в порядке пункта 4 статьи 105.2 Кодекса).
- В случаях "перекрестного" или "кольцевого" владения (взаимного владения) порядок определения прямого (косвенного) участия в организации, находящейся в "перекрестном" или "кольцевом" владении, по мнению Департамента, аналогичен порядку определения доли косвенного участия, установленному пунктом 3 статьи 105.2 Кодекса. При этом, с учетом того, что в случаях "перекрестного" и "кольцевого" владения создается ситуация бесконечного числа последовательностей участия одной организации в другой, возможно математическое преобразование доли прямого участия одной организации в другой организации, находящейся в "перекрестном" или "кольцевом" владении в следующем порядке:
- определение доли косвенного участия организации в собственном капитале;
- распределение данной доли на внешних собственников пропорционально их долям участия в капитале.
- Примеры расчета "перекрестного" и "кольцевого" участия приведены в Приложении 4.
- Расчет фактических долей участия в соответствии со схемой, предоставленной МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9, приведен в приложении 5.
- Директор Департамента
- И.В.ТРУНИН
Наличие собственных акций (долей), принадлежащих организации
-
??????????????????????? ? ОАО "B" ? ??????????????????????? ??????? ? ????????????????( 65% )??????????????????????? ? ?????? / ????????????????????????? ? ЗАО "A" ? ????????????????????????? ? /n? ??????? ? ????( 35% )???? ???????
«Перекрестное» участие организаций в капитале
-
??????????????????????? ????? ??????????????????????? ? ООО "D" ????????????( 45% )??????????? ООО "B" ? ??????????????????????? ????? ??????????????????????? / ? ????? ? ? ????????????????????( 55% )?????????????? ? ? ????? ????? ? ??????????????????????????????????????( 40% ) ? ? ????? ? / ??????????????????????? ????? ? ООО "A" ?????????????????????( 60% )?????????? ??????????????????????? ????? ? ??????????????????????? ? ООО "E" ? ???????????????????????
«Кольцевое» владение
-
??????????????????????? ????? ??????????????????????? ? ООО "D" ????????????( 45% )??????????? ООО "B" ? ??????????????????????? ????? ??????????????????????? / ? ????? ? ? ????????????????????( 55% )?????????????? ? ? ????? ????? ? ( 40% ) ? ????? ? ? ? / ??????????????????????? ??????????????????????? ? ООО "A" ???????????( 30% )??????????? ООО "C" ? ??????????????????????? ??????????????????????? / / ? ? ????? ????? ( 70% ) ( 60% ) ????? ????? ? ? ??????????????????????? ??????????????????????? ? ООО "E" ???????????( 30% )??????????? ООО "F" ? ??????????????????????? ???????????????????????
Определение фактической доли участия одной организации в другой в ситуациях «Перекрестного» или «Кольцевого» владения
- 1. Числовая последовательность - геометрическая прогрессия
- Бесконечное число последовательностей участия одной организации в другой в ситуациях "перекрестного" или "кольцевого" владения для целей определения косвенного участия с математической точки зрения представляет собой геометрическую прогрессию то есть последовательность чисел (членов прогрессии), в которой каждое последующее число, начиная со второго, получается из предыдущего умножением его на определенное число (знаменатель прогрессии).
- Например, исходя из рисунка в приложении 2 при определении доли косвенного участия ООО "D" в капитале ООО "B" выделяются следующие последовательности участия с соответствующей долей участия:
- - последовательность 1 (прямое участие D-B) = 45%
- - последовательность 2 (D-B-A-B) = 9,9% = 45% * 40% * 55%
- - последовательность 3 (D-B-A-B-A-B) = 2,18% = 45% * 40% * 55% * 40% * 55%
- - последовательность 4 (D-B-A-B-A-B-A-B) = 0,48% = 45% * 40% * 55% * 40% * 55% * 40% * 55%
- - последовательность 5 (D-B-A-B-A-B-A-B-A-B) = 0,105%
- - последовательность 6 (D-B-A-B-A-B-A-B-A-B-A-B) = 0,023%
- - и.т.д.
- Бесконечное количество последовательностей возможно упростить путем его математического преобразования.
- Предположим,
-
- прямая доля участия организации i в организации j
-
- фактическая доля участия организации i в организации j
- Исходя из указанного примера, фактическое участие компании "D" в капитале компании "B" является геометрической прогрессией и выглядит следующим образом:
-
- Таким образом, фактическое участие ООО "D" в капитале ООО "B" составляет 57,69% (45% / (1 - 55% * 40%)).
- 2. Матрица
- В случае большого количества организаций, по которым требуется определение взаимозависимости, а также при наличии в структуре взаимозависимых лиц "перекрестного" или "кольцевого" владения, целесообразно использовать совокупность уравнений, преобразованных в матрицу.
- При этом на практике с целью упрощения порядка нахождения фактической доли участия может быть использована обратная матрица, которую можно найти по следующей формуле:
-
, где
- N матрица-результат, в которой отражена фактическая доля участия организации в других организациях (обратная матрица);
- A - матрица, в которой отражена прямая доля участия организации в других организациях;
- E - единичная матрица (диагональная матрица, у которой все диагональные элементы равны 1).
- Исходя из рисунка в приложении 3:
-
,
- где 0,55 - доля прямого участия ООО "A" в ООО "B",
- 0,4 - доля прямого участия ООО "B" в ООО "C",
- 0,3 - доля прямого участия ООО "C" в ООО "A"
-
- Таким образом, доля фактического участия ООО "A" в ООО "B" составит 58,9%.
Определение фактической доли участия одной организации в другой в ситуациях «Перекрестного» или «Кольцевого» владения (на основании схемы, представленной ми фнс России по крупнейшим налогоплательщикам № 9)
- Таблица 1 - Прямое участие, в %
-
Организации А Б В Г Д Е Ж З А 100,00% 100,00% Б 19,90% 19,00% В 19,90% Г 33,30% 19,90% 19,90% Д 19,90% 19,00% 19,00% Е 19,90% 33,30% 19,90% 27,50% Ж 19,90% 19,90% З - Таблица 2 - Фактическое участие, в %
-
Организации А Б В Г Д Е Ж З А 100% 100% 24,33% 11,64% 10,63% 29,07% 29,92% Б 23,05% 9,71% 6,11% 7,65% 24,05% В 1,28% 1,93% 4,52% 21,42% 5,87% Г 48,79% 30,69% 38,43% 25,36% Д 24,27% 10,42% 28,10% 29,65% Е 32,41% 48,79% 38,43% 48,29% Ж 6,45% 9,71% 22,71% 29,51% З
Приложение
к Письму от 02 июля 2013 года № ОА-4-13/11912
Письмо
к Письму от 02 июля 2013 года № ОА-4-13/11912
Письмо
-
?????????????????????????????? ? Организация А ? ?????????????????????????????? ?? ????100?????????????????????????? 100????? ? ? ? ? / / ??????????????????????? ????????????????????? ?????????? Организация Б ? ? Организация В ? ? ??????????????????????? ????????????????????? ? ? ? ? ? ? ? ??????19,9???????????? ? ? ? ? ? / ? ? ???????????????????????????????????????????????? ? ? ? ? Организация Г ???????? ? ? ? ???????????????????????????????????????? ? ? ? ? ? ? / ? ? ? ? ? ? ? 19,9 19,9 ? 33,3 19,9 ? ? ? ? ? ? ? 19,9 19,9 ? ? 19 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? / ? / ? / / ? ??????????????????? ???????????????????19,9????????????????????? ? ? Организация Д ????33,3?????Организация Е? ? Организация Ж ? ? ??????????????????? ??????????????????19,9?????????????????????? ? ? ? ? ? /n? ? ? 27,5 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ???????19?????? ? ?????19,9????????? ? ? ? ? ? ? ? ? ? / / / ? ? ? ?????????????????????????????? ? ?????????????????????????? Организация З ? ? ? ?????????????????????????????? ? ? ? ??????????????????????????????? 19 ???????????????????????????????